L'interpretazione delle norme tributarie: le circolari

Il discorso sull’interpretazione non può concludersi senza almeno un accenno al ruolo svolto dalle circolari.
Ad avviso della dottrina più diffusa e accreditata, tale termine non sta a designare una determinata categoria di atti contrassegnata dal loro particolare contenuto, bensì serve a denotare lo strumento di diffusione e di propagazione di disposizioni:
a. promananti da un organo della pubblica amministrazione ed indirizzate ad una serie di altri organi nell’ambito di un rapporto di supremazia gerarchica;
b. emesse dall’ente o autorità titolare di un potere di controllo, di indirizzo, di direttiva o di coordinamento nei confronti degli enti e degli uffici che a tale potere soggiacciono; a
c. poste in essere da un determinato organo o soggetto nell’esercizio del potere di autoregolamentazione.
Tuttavia, non vi è dubbio che quando si parla di circolari la mente corre soprattutto ed in primo luogo a quelle contenenti le cosiddette norme interne in quanto destinate a produrre effetti soltanto nei confronti degli organi sottordinati e perciò non vincolanti per tutti i consociati e per i giudici.
Orbene, in seno al diritto amministrativo, pur continuandosi a disconoscere alle circolari la natura di fonti dell’ordinamento, non sono mancate recenti tendenze a dilatarne l’efficacia, estendendola dal piano meramente interno a quello esterno.
Nel diritto tributario, mentre non trovano di regola spazio le circolari intese ad autodisciplinare l’esercizio di poteri discrezionali, dal momento che per opinione pressoché unanime di essi vi è scarsissima traccia in tale settore, è invece innegabile l’ampia diffusione delle circolari interpretative.
Qui la circolare non può mai porsi quale provvedimento autonomamente impugnabile o costituente parametro di legittimità di successivi concreti provvedimenti emanati dagli organi subalterni, per il semplice fatto che questi ultimi non ricorrono nella dinamica del fenomeno impositivo stante la rilevata mancanza di poteri discrezionali; sicché essa (circolare) resta costantemente e per definizione estranea all’oggetto del giudizio anche ai fini della sua eventuale disapplicazione.
Il più significativo profilo di rilevanza esterna delle circolari in materia tributaria deve oggi rinvenirsi nell’articolo 102 dello Statuto dei diritti del contribuente, il quale, a tutela dell’affidamento dei privati, dispone che nei confronti del contribuente che si sia conformato alle indicazioni contenute in atti dell’amministrazione finanziaria, non sono irrogate sanzioni né richiesti interessi di mora.
Al riguardo, giova ulteriormente precisare che gli atti dell’amministrazione finanziaria genericamente richiamati dalla norma devono essere privi di efficacia normativa, poiché il conformarsi a tali atti esclude per definizione qualsiasi violazione, cosicché il riferimento agli atti dell’amministrazione finanziaria deve intendersi fatto proprio alle circolari amministrative.