Gli strumenti finanziari nel bilancio delle banche IAS-compliant: analisi dell'impatto degli IAS 32, IAS 39 e IFRS 7 sul bilancio delle banche

Il Rendiconto Finanziario è parte integrante del bilancio redatto secondo gli IAS/IFRS e deve essere compilato da tutte le imprese che adottano tali principi, indipendentemente dall'attività da esse svolte, divenendo, pertanto obbligatorio anche per le banche. Sulla base dello IAS 7 il Rendiconto Finanziario è uno strumento informativo di natura contabile che espone la dinamica finanziaria della gestione aziendale e deve informare "sulle variazioni nel tempo delle disponibilità liquide e dei mezzi equivalenti", ovvero descrivere l'entità e le cause delle variazioni dei predetti flussi finanziari verificatesi nel corso dell'esercizio amministrativo. Una simile definizione si riscontra altresì nell'OIC 12 che, puntualizzando le finalità del Rendiconto Finanziario, lo definisce "prospetto finanziario" ovvero "prospetto delle variazioni avvenute nell'esercizio nella situazione patrimoniale-finanziaria". Il Rendiconto Finanziario è, in sintesi, un prospetto mediante il quale le imprese informano gli stakeholders sulla propria situazione finanziaria, ovvero sulle operazioni aziendali che hanno generato o assorbito risorse finanziarie, sull'entità e sulle cause delle predette operazioni. I lettori del bilancio, in questo modo, possono ottenere efficaci informazioni sulle risorse finanziarie investite dall'impresa, sul fabbisogno finanziario generato dalla gestione e sulle fonti utilizzate per la copertura di tale fabbisogno, nonché in ultima analisi, possono valutare la capacità aziendale di generare nuove disponibilità finanziarie. Le informazioni fornite dal Rendiconto, infatti, consentono agli investitori, ai debitori e ai terzi la valutazione della capacità dell'impresa di far fronte alle proprie obbligazioni, del fabbisogno di finanziamenti esterni, delle cause degli scostamenti tra il risultato dell'esercizio e i cash flows, degli effetti dell'attività di investimento e di finanziamento sulle risorse monetarie dell'impresa. La Dottrina economico-aziendale ha costantemente evidenziato l'opportunità di valorizzazione del contenuto informativo del bilancio con riguardo all'aspetto finanziario, sottolineando la necessità di composizione di un documento specifico volto a ricostruire l'evoluzione dei flussi finanziari correlati alla gestione aziendale. In quest'ottica, è di tutta evidenza l'importanza del Rendiconto Finanziario nell'ambito dell'informativa di bilancio, in particolare per la realizzazione della "rappresentazione veritiera e corretta" della situazione aziendale. L'informativa, infatti, diviene più completa, utile e dinamica e il Rendiconto Finanziario non sostituisce, ma integra il potenziale informativo degli elementi costitutivi del bilancio, in quanto descrive sinteticamente le risorse finanziarie generate o consumate dalle variazioni intervenute nella struttura finanziario-patrimoniale dell'azienda nel corso dell'esercizio amministrativo. Il bilancio diventa in questo modo uno strumento informativo dinamico, in grado di supportare i fruitori nell'interpretazione dell'andamento finanziario dell'impresa e tale funzione si concretizza in modo rilevante e specifico nell'ambito delle banche, sulla base di quanto previsto dalla Circolare n. 262/05. Diversamente, nella sostituita Circolare n. 166/92 il Rendiconto Finanziario non compariva tra gli elementi costitutivi del bilancio, così come, similmente, la tradizionale prassi contabile italiana, tramite l'OIC 12, non considera il Rendiconto Finanziario un elemento obbligatorio, sebbene ne auspichi la redazione e l'inserimento nella Nota Integrativa. L'interesse alla realizzazione di un'informativa completa e puntuale sulla situazione finanziaria assume una valenza specifica per gli enti creditizi; la particolare attività che li caratterizza, basata sulla raccolta e sull'impiego di risorse, attribuisce un ruolo centrale alla loro struttura finanziaria e, considerata l'attività di credito e di raccolta del risparmio che storicamente ne connota l'operatività, è di tutta evidenza la significatività delle relative movimentazioni dei flussi. Un‘informativa completa sulla situazione delle banche, per i tramite del Rendiconto Finanziario, pertanto, è volta a fornire elementi informativi di natura finanziaria utili ai risparmiatori, agli azionisti, al mercato interbancario, agli Organi di Vigilanza e a tutte le controparti coinvolte dai rischi e dalle opportunità connesse all'operatività di tali tipologie di imprese Lo IAS 7 propone uno schema di Rendiconto Finanziario che offre un'articolata rappresentazione della dinamica finanziaria dell'impresa, suddividendo i flussi di liquidità in tre distinte classi di attività, in base a un criterio funzionale. Il par. 10 dello IAS 7, al riguardo, precisa che i flussi finanziari devono essere suddivisi tra "attività operativa, di investimento e finanziaria", classificazione recepita perfettamente dalla Circolare n. 262/05. In ordine alla presentazione dei flussi finanziari dell'attività operativa, lo IAS 7 prevede la redazione del Rendiconto Finanziario, alternativamente, con il metodo diretto o quello indiretto; il primo evidenzia analiticamente le categorie di incassi e pagamenti lordi correlati all'attività operativa; quello indiretto, diversamente, rettifica il risultato di periodo dagli effetti delle operazioni non monetarie, ossia da quelle che non determinano variazioni nelle disponibilità liquide. Lo IAS 7, pur prevedendo e ammettendo entrambi i metodi, privilegia, nella sostanza, il metodo diretto, precisando nel par. 19 che "le imprese sono incoraggiate a presentare i flussi finanziari derivanti dall'attività operativa utilizzando il metodo diretto". La Banca d'Italia propone due alternativi schemi di Rendiconto Finanziario nei quali i flussi correlati all'attività operativa sono esposti con il metodo diretto e il metodo indiretto, senza privilegiarne uno in particolare, lasciando discrezionalità all'estensore del bilancio.
La struttura del Rendiconto Finanziario prevista dalla Circolare riflette la ripartizione delle attività di cui allo IAS 7; l'unica eccezione è rappresentata dal riferimento all'attività di provvista, in luogo dell'attività di finanziamento, eccezione che sembra di natura meramente terminologica.