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Normativa tributaria: delitto di omesso versamento

Come si è già accennato, con successivi interventi legislativi, sono state introdotte nel corpo del d.lgs. 74/2000, tre nuove fattispecie delittuose:
1. l’omesso versamento di ritenute “certificate”; commissibile unicamente da chi riveste la qualifica di sostituto di imposta ed appartenente dunque alla categoria dei reati propri.
Il fatto materiale tipico è costituito dall’omesso versamento, entro il termine previsto per la presentazione della dichiarazione annuale del sostituto di imposta, delle trattenute per le quali il sostituto ha rilasciato al sostituito la relativa certificazione per un ammontare superiore a cinquantamila euro.
L’intervenuta certificazione al sostituito fa dunque ritenere, con presunzione del tutto ragionevole ed invincibile, che il sostituto abbia effettivamente operato la trattenuta e non l’abbia versata; con conseguente danno immediato per l’erario.
Restano invece fuori dalla previsione normativa le ipotesi nelle quali non sia stata effettuata alcuna trattenuta sulla somma erogata; è infatti chiaro che la norma non incrimina la violazione del dovere di effettuare la ritenuta di legge sugli importi corrisposti, ma solo l’omesso pagamento dell’importo che il sostituto, rilasciando l’attestazione, consente a sua volta al sostituito di detrarre dal quantum di imposta che egli è tenuto a corrispondere.
Esso sarà punibile unicamente a titolo di dolo generico, consistente nella consapevolezza di aver rilasciato al sostituto la certificazione della trattenuta e di volere consapevolmente ometterne il versamento.
Il dolo sarà dunque escluso nel caso di mera dimenticanza, come pure nel caso di omesso versamento da parte del soggetto espressamente incaricato dell’adempimento;
2. l’omesso versamento dell’IVA dovuta in base alla dichiarazione annuale; si ha quando il contribuente soggetto a tale tributo non versa all’erario gli importi dovuti in base alla dichiarazione annuale per un ammontare superiore a cinquantamila euro, entro il termine stabilito per il pagamento dell’acconto relativo al periodo di imposta successivo.
In relazione a questa fattispecie delittuosa deve essere innanzitutto precisato che essa non costituisce affatto una sorta di “ipotesi speciale” di appropriazione indebita: non può infatti sfuggire ad una attenta analisi che le somme corrisposte a titolo di imposta sul valore aggiunto non sono “fin dall’inizio” di proprietà dell’erario.
In secondo luogo, ne vanno delimitati i confini rispetto all’ipotesi di infedele dichiarazione dell’IVA.
Mentre l’infedele dichiarazione si commette facendo risultare un inferiore o inesistente debito oppure un maggiore o fittizio credito, il delitto in esame consiste nella violazione del dovere di versare l’importo corrispondente a quello risultante dalla dichiarazione, indipendentemente dalla sua “fedeltà”.
di Stefano Civitelli
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