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menti strutturali dei documenti contabili redatti secondo gli IAS/IFRS, sottoli-
neando le differenze con la disciplina codicistica.
I capitoli 4 e 5 descrivono come le strutture dello Stato Patrimoniale e del
Conto Economico si sono evolute negli ultimi quarant’anni, fino a giungere ai
nuovi schemi “consigliati” dal principio contabile internazionale IAS 1.
Nella terza ed ultima parte (capitoli 6 e 7) è stata effettuata un’indagine su
un campione di sedici bilanci d’esercizio, presentati da società italiane con ti-
toli quotati in borsa che per l’esercizio 2005 si sono avvalse della facoltà di
redigere i loro conti annuali in conformità agli IAS/IFRS1.
Questa analisi vuole evidenziare le differenze strutturali esistenti fra questi
sedici schemi, causate dalla mancata indicazione nello IAS 1 di una struttura
obbligatoria che devono avere sia il nuovo Stato Patrimoniale che il nuovo
Conto Economico, limitandosi all’elencazione di un contenuto minimale, ob-
bligatorio, dei due schemi.
Ringrazio i miei genitori per i tanti sacrifici e per il grande affetto che in
questi anni di studio mi hanno sempre donato.
Per i preziosi suggerimenti e la gentile disponibilità ringrazio i Proff. Paolo
Ricci, Giuseppe Squeo e Guido Migliaccio.
1
Le società soggette al diritto di uno dei paesi membri dell’Unione Europea e con titoli quotati in bor-
sa, a partire dall’esercizio 2005 devono redigere obbligatoriamente i propri bilanci consolidati in con-
formità ai principi contabili internazionali IAS/IFRS, mentre per la redazione dei bilanci d’esercizio è
prevista un’adozione facoltativa degli standards internazionali per lo stesso esercizio, facoltà che dal
2006 diventa un obbligo.
3
PARTE PRIMA
Dall’armonizzazione alla
standardizzazione contabile
in Europa
4
Capitolo 1. L’evoluzione normativa
1.1. Verso l’armonizzazione contabile
1.2. Il concetto di armonizzazione contabile: i differenti signifi-
cati di armonizzazione e standardizzazione
1.3 IV, VII e VIII direttiva CEE; l’avvio del processo di armo-
nizzazione contabile
1.4. La nuova “strategia normativa” comunitaria
1.5. Il regolamento (CE) n° 1606/2002
1.6. Le direttive CE n° 65/2001 e n° 51/2003
1.7. Il processo di armonizzazione contabile in Italia
Dall’armonizzazione alla standardizzazione contabile in Europa
5
1.1. Verso l’armonizzazione contabile
Il 25 marzo 1957, con il Trattato di Roma, fu istituita la Comunità Econo-
mica Europea. L’art. 3 lettera c) del Trattato prevedeva tra i suoi obiettivi «un
mercato interno caratterizzato dall’eliminazione, fra gli Stati membri, degli o-
stacoli alla libera circolazione delle merci, delle persone, dei servizi e dei capi-
tali» e alla lettera h) dello stesso articolo si precisava che il presupposto neces-
sario per la sua realizzazione era un «ravvicinamento» fra le legislazioni dei
Paesi Membri.
Il Trattato di Roma è stato poi modificato prima dall’Atto Unico Europeo
del 1989 e in seguito dal Trattato sull’Unione Europea del 1992. Oggi la Co-
munità Economica Europea è divenuta Unione Europea1.
Dal 1957 la continua integrazione delle economie a livello mondiale e la
globalizzazione degli scambi, hanno radicalmente cambiato l’assetto e la ge-
stione delle aziende e la struttura ed il funzionamento dei mercati.
In questo nuovo scenario competitivo si fa sempre più forte l’esigenza di
nuove regole che rendono possibile un confronto tra le varie aziende presenti
sul mercato2. Questi cambiamenti non lasciano da parte la materia contabile,
ma anzi la coinvolgono decisamente3.
1
Cfr. DI PIETRA R. 2005, pp. 94-95.
2
Cfr. PICOLLI A. 2003, pp. 461 e ss.
3
Storicamente lo Stato ricorreva all’emanazione di norme contabili per garantire l’effettuazione degli
scambi grazie ai documenti contabili, intesi come utili strumenti di prova.
L’evoluzione normativa
6
Il bilancio d’esercizio rappresenta il «cuore della comunicazione economi-
co-finanziaria»4, è lo strumento che periodicamente rende conto della situa-
zione patrimoniale, finanziaria ed economica della società oggetto d’analisi.
Nel bilancio è rappresentato il «reddito d’esercizio» ed il connesso «capita-
le di funzionamento».
Attraverso il bilancio si ha accesso ad informazioni che riguardano
l’attività e l’andamento gestionale dell’impresa. È allora la quantità e la qualità
delle informazioni a disposizione, che permette agli attori di un rapporto di
scambio (stakeholders) di effettuare le valutazioni necessarie per orientare le
proprie scelte5.
Le informazioni che scaturiscono dalla lettura di un bilancio dovranno es-
sere facilmente comprensibili ai loro utilizzatori, per permettere a questi di as-
sumere le proprie decisioni in modo razionale e coerente6.
La comprensibilità delle informazioni contabili a livello internazionale ha
portato alla necessità di avere a disposizione delle nuove norme contabili coe-
renti con l’attuale contesto economico, nel quale il bilancio ha oramai una fun-
zione informativa sovranazionale, con il fine di raggiungere il maggior
numero possibile di fruitori.
4
Cfr. FRADEANI A. 2005, pp. 1-3.
5
Nell’attuale contesto economico sono decisamente aumentate le imprese che svolgono la propria at-
tività al di là dei confini nazionali (global players) e come conseguenza sono notevolmente aumentati
i soggetti interessati ad informazioni sulla situazione economico-finanziaria di tali imprese.
6
La comprensibilità dell’informazione è raggiungibile quando è noto ai propri utilizzatori il processo
che l’ha prodotta e quando viene divulgata secondo comuni e generalizzate modalità di rappresenta-
zione in bilancio.
Dall’armonizzazione alla standardizzazione contabile in Europa
7
Per mettere a disposizione degli utilizzatori delle informazioni contabili
comprensibili a livello internazionale è allora necessaria la ricerca di una mo-
dalità di comunicazione economico-aziendale basata su delle regole contabili
comparabili, che sono state ricavate attraverso dei processi che hanno tentato
di ridurre o di eliminare le differenze esistenti nelle diverse e differenziate
normative contabili nazionali.
Questo è l’obiettivo che si è tentato di raggiungere attraverso il processo di
“armonizzazione contabile”.
1.2. Il concetto di armonizzazione contabile: i differenti significati di
armonizzazione e standardizzazione
Con il termine “armonizzazione contabile” si fa riferimento ad un processo
che mira a ridurre la variabilità delle prassi contabili in uso in diversi paesi,
con il fine di raggiungere una maggiore compatibilità tra le stesse7.
Nell’attuale scenario economico, d’internazionalizzazione dei mercati, so-
no le grandi società internazionali che hanno maggiormente spinto verso un
processo di convergenza di regole e prassi contabili, per permettere a queste di
confrontare i propri risultati aziendali con quelli di altre società operanti in set-
tori concorrenziali, ma di paesi differenti.
7
Cfr. NOBES C.W. – PARKER R. 1995, pp. 117 e ss.
L’evoluzione normativa
8
Con il processo di armonizzazione contabile si cercano di superare le diffe-
renze esistenti nelle diverse normative contabili nazionali, al fine di sviluppare
«una cultura economico-aziendale veramente europea che non muove
dall’eliminazione delle diversità, ma dalla loro utilizzazione con l’incarico di
fattori necessari al suo graduale sviluppo»8.
La possibilità di avere a disposizione delle norme contabili condivise a li-
vello internazionale ed in grado di permettere un confronto fra le informazioni
derivanti dai documenti contabili d’imprese di differenti paesi, permetterà di
avere un mercato delle informazioni efficiente, che avrà come immediata con-
seguenza una riduzione dei costi delle transazioni internazionali.
I vantaggi che derivano dall’adozione di una normativa contabile interna-
zionale, universalmente accettata, sono:
• un’interpretazione dei bilanci su scala internazionale;
• una maggiore trasparenza dei bilanci;
• comparazioni interaziendali più agevoli, tra aziende concorrenti ma di
diversa nazionalità9.
Il termine armonizzazione è stato spesso confuso ed anzi sovrapposto a
quello di «standardizzazione».
Si noti che se il processo di armonizzazione è teso a “ridurre la variabilità”
esistente tra le diverse discipline contabili nazionali, con il termine standardiz-
8
Cfr. DI PIETRA R. 2000, p. 31.
9
Cfr. GIORNETTI A 2005, pp. 23-27.
Dall’armonizzazione alla standardizzazione contabile in Europa
9
zazione, invece, ci si riferisce ad un processo che mira ad «eliminare qualsiasi
variabilità»10, attraverso la fissazione di un preciso «set di norme».
Da quanto detto, appare piuttosto evidente che i due termini seppur spesso
erroneamente identificati, sono sostanzialmente differenti.
I due processi, infatti, perseguono un differente obiettivo, attraverso delle
differenti modalità.
Il processo di armonizzazione inizialmente tende a riconoscere le diversità
esistenti tra le diverse culture contabili, per poi soltanto in un secondo momen-
to eliminarle11.
Il processo di standardizzazione, invece, punta a far adottare le regole con-
tabili di un paese ad altri paesi12.
Attraverso il processo di armonizzazione contabile, si cerca quindi, di rag-
giungere il maggior grado possibile di compatibilità tra le varie normative
contabili nazionali riducendone la variabilità, mentre con il processo di stan-
dardizzazione si è alla ricerca di un unico modello di normazione contabile,
d’applicazione generalizzata e sovranazionale con delle regole uniformi da far
adottare alle varie realtà aziendali13.
Inizialmente la scelta della Comunità Economica Europea, è stata quella di
intraprendere un percorso teso non alla ricerca di regole uniformi, ma
10
Cfr. SILVA S. – ANDOLINA R. 2004, pag. 13
11
Cfr. VERNA G. 2002, pp. 53 e ss.
12
L’armonizzazione lascia aperte delle alternative sia agli stati che alle società, la standardizzazione
comporta il raggiungimento dell’uniformità.
13
Cfr. BELKAOUI A. 1986, p. 58.
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