Falsità ed inattendibilità del bilancio ordinario d'esercizio nelle società di capitali

Il presente lavoro – muovendo dalla constatazione che il risultato di periodo è una grandezza non oggettivamente accertabile ma puramente convenzionale – tenta di approfondire la questione relativa al perché si debba parlare di attendibilità di un bilancio e non di verità. Come avremo modo di vedere, trattasi di una nozione che si presta ad essere piegata a diverse accezioni ed, in tal senso, ad essere impiegata in due diversi contesti: quello strettamente economico e quello strettamente convenzionale. Avremo modo, altresì, di evidenziare la circostanza, di non poca importanza, che ancorché un bilancio sia redatto nel rigoroso rispetto dei criteri convenzionali che debbono informare la sua stesura e si possa quindi definire, ma solo da questo punto di vista, come attendibile (o, anche, civilisticamente corretto), non è detto che lo sia anche da un punto di vista strettamente economico.
Chiarito tale aspetto, si passa ad esplorare la possibilità di definire delle logiche in ordine alla determinazione del reddito di periodo così da individuare altrettante configurazioni dello stesso, tutte di per sé razionali e destinate a rispondere a diverse esigenze conoscitive in relazione alla finalità per cui il reddito stesso viene rilevato (in tale parte particolare attenzione sarà posta alla logica del rinvio dei costi, essendo questa quella che più si presta ad una diretta confrontabilità sia con la logica del tempo fisico, sia con i criteri che presiedono alla formazione del bilancio destinato a pubblicazione). In tale contesto, il bilancio d’esercizio previsto dal codice viene inquadrato come un “bilancio di compromesso” tra le diverse configurazioni di bilancio che sarebbe opportuno redigere ai fini di una completa e significativa informazione dei diversi soggetti variamente interessati alle vicende dell’impresa: un bilancio cioè (legislativamente) valutato idoneo a fornire un minimo di conoscenza comune ai diversi potenziali fruitori.
Successivamente si passerà all’esame della normativa codicistica ponendo, peraltro, particolare attenzione al significato da attribuire ai termini “con chiarezza” e “rappresentazione veritiera e corretta” utilizzati dal nostro legislatore nonché alle particolari fattispecie che – anche con riferimento alle voci più importanti di bilancio – implicano una violazione della clausola generale. Come vedremo, le conseguenze civilistiche delle violazioni si hanno quando il vizio informativo di bilancio risulta sostanziale e tanto rilevante da indurre i terzi in errore ossia – facendo riferimento ad un’espressione ben nota in ambito economico aziendale – quando la singola inattendibilità analitica influisce in “misura rilevante” sull’attendibilità complessiva del bilancio. Per completezza, verrà anche ricordato che si può essere in presenza di un’inattendibilità sistemica senza che ciò derivi in modo immediato da inattendibilità analitiche. Si tratta, in particolare, di quei casi in cui, pur non trovando specifiche carenze delle singole parti, il bilancio nel suo complesso non fornisce un quadro fedele della situazione aziendale. Del resto, se si guardano le disposizioni del codice, si tratta delle situazioni in cui il rispetto della clausola generale porta a derogare le norme specifiche.
Quindi, si parlerà del reato di falso in bilancio (concetto strettamente penale) ai sensi dell’articolo 2621 n. 1 che, più in generale, introduce il reato di false comunicazioni sociali. Come vedremo, per effetto di tale norma, i soggetti che redigono il bilancio, la relazione sulla gestione, la relazione di controllo e le altre comunicazioni sociali sono passibili di sanzione penale se espongono “fraudolentemente” in tali documenti elementi non rispondenti al vero sulla situazione patrimoniale, finanziaria ed economica della società (ovvero nascondono le situazioni medesime, non fornendo determinate informazioni). Quando si parla di false comunicazioni sociali, si distingue tra sfera oggettiva e sfera soggettiva del reato. Anche qui, per quanto riguarda la prima, l’inattendibilità sistemica è ciò che veramente conta. Questo orientamento, è anche coerente con quanto emerge circa il giudizio sul bilancio in sede di revisione.