Autotutela nell'ordinamento tributario

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Fondandosi su una visione più duttile e democratica dell'attività amministrativa, 
gli istituti specificatamente diretti ad una rapida prevenzione e definizione delle 
controversie affiancandosi a quelli partecipativi determinano un'importante 
evoluzione nel senso di un mutamento di mentalità complessivo delle parti del 
rapporto, segnando il passaggio da una visione sostanzialmente conflittuale dello 
stesso ad un nuovo assetto improntato, tendenzialmente, alla collaborazione e fiducia 
reciproca, in modo da contemperare l'interesse fiscale e il diritto del contribuente ad 
essere tassato secondo la legge. 
Nell’ottica di un amministrazione fiscale snella ed orientata al cittadino, tali 
istituti amministrativi, i cosiddetti “strumenti deflativi del contenzioso”, permettono 
di concordare soluzioni conciliatorie e di prevenire le liti in materia tributaria, inoltre, 
essi costituiscono una soluzione economicamente vantaggiosa tanto per 
l’amministrazione quanto per il contribuente e mirano ad evitare che si intraprenda la 
strada del contenzioso, che spesso è lunga e laboriosa. 
L’interesse verso l’istituto dell’autotutela è nato principalmente dalla necessità 
di porre un freno alla crescita smisurata del contenzioso tributario che, accompagnata 
alla lentezza con cui si affrontano le relative controversie, ha  vanificato sia le 
esigenze del cittadino di vedere riconosciuti i propri diritti sia quelle 
dell’amministrazione di recuperare somme effettivamente dovute all’erario. 
La riluttanza del fisco ad annullare i propri atti è stata alimentata, invece, sia 
dalla mancanza di riferimenti normativi al potere di annullamento di provvedimenti 
già notificati, sia dalla presunta inapplicabilità in materia tributaria dei principi 
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dell’autotutela amministrativa: ciò nell’erroneo convincimento di una incompatibilità 
fra autotutela tributaria e amministrativa. 
          Un ruolo non secondario nello scarso utilizzo dell’autotutela hanno svolto, 
inoltre, il timore di un’azione per danno erariale dinanzi alla Corte dei Conti, più 
volte paventata dalla stessa pubblica amministrazione, nonché quel certo congenito 
immobilismo tipico di ogni organizzazione burocratica. 
          Sennonché, in questi ultimi quindici anni vi sono stati interventi legislativi  che 
hanno segnato un’inversione di rotta e una rivalutazione dell’autotutela, confermando 
l’istituto suddetto come un principio generale del nostro ordinamento; l’intento è 
stato anche quello di instaurare nuovi rapporti tra fisco e contribuenti, ispirati a 
principi di trasparenza e collaborazione. 
La prima norma che si occupa dell’istituto è l’articolo 68 del D.P.R. 27.3.1992, 
n. 287, essa si rivolge agli uffici ed attiene al riconoscimento del potere di autotutela, 
ma recentemente è stata abrogata dalle norme che rinnovano l’organizzazione del 
Ministero delle Finanze ; la seconda, l’art. 2 quater della L. 30.11.1994, n. 656 
attribuisce al principio di autotutela il  “rango” di norma primaria e prevede criteri di 
economicità in base ai quali l’amministrazione può rinunciare ad iniziare o a 
proseguire la pretesa tributaria, infine il D.M. 11.2.1997 n. 37,finalizzato a delineare i 
caratteri e ad individuare i confini di applicazione per l’esercizio dell’autotutela nel 
settore tributario. 
Anche la prassi amministrativa e la giurisprudenza hanno dato un forte impulso 
all’applicazione di tale istituto nel settore tributario. 
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CAPITOLO I 
AUTOTUTELA NEL DIRITTO AMMINISTRATIVO. 
 
1. Caratteri generali dell’istituto. 
 
L’istituto dell’autotutela, o ius poenitendi, coincide con “quella parte d’attività 
amministrativa con la quale la stessa pubblica amministrazione provvede a risolvere 
conflitti, potenziali o attuali, insorgenti con i cittadini, in relazione a suoi 
provvedimenti o a sue pretese”.
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Tale istituto trae origine dal diritto amministrativo in cui l’autotutela viene 
intesa come la capacità dell’ente di "farsi ragione da sé" in via amministrativa e, 
ovviamente, rispettando il principio di legalità. 
Nel diritto amministrativo, l’assenza di una definizione normativa trova la sua 
giustificazione nel fatto che l’autotutela si sostanzia in principi non scritti, i quali 
hanno un’origine storica nello Stato assoluto, ma che successivamente sono stati 
adattati alla situazione costituzionale attuale. 
Al fine di semplificare l’analisi dell’istituto, applicando il metodo genere-
specie,  il potere di autotutela può essere considerato come un caso di genere 
                                                 
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 F. BENVENUTI, Autotutela, in Enciclopedia del Diritto, 1959. 
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scindibile in due casi di specie: 
- autotutela ai fini di sanatoria: si ha quando un atto viziato viene  annullato e  
riemesso in assenza del vizio che aveva precedentemente: questa facoltà è  
esercitabile purché non siano trascorsi i termini di decadenza per la notifica degli atti 
impositivi.  
- autotutela a favore del contribuente: costituisce la facoltà    
dell’amministrazione di annullare atti che risultano illegittimi o infondati.  
Di seguito verrà trattato del potere di autotutela della seconda categoria,  quello 
che è stato introdotto con il D.P.R. 27.3.1992, n. 287 all’art. 68, c. 1.   
Con il D.L. 30.09.1994, n. 564 convertito nella L. 30.11.1994, n. 656 si hanno 
ulteriori disposizioni e precisazioni con specifico riferimento all’amministrazione 
finanziaria. Sulla base di queste disposizioni, la dottrina ritiene che il potere di 
autotutela possa manifestarsi sotto diversi aspetti, quelli che hanno carattere generale 
sono: 
a) il potere di annullamento di ufficio: consiste nel ritiro con efficacia ex tunc 
dell’atto inficiato da un vizio di legittimità (violazione di legge, incompetenza, 
eccesso di potere);  
b) il potere di revoca: ritiro di un atto inopportuno o infondato per una 
diversa valutazione delle esigenze che sono alla base della emanazione dell’atto;   
c) il potere di rinuncia in caso di autoaccertamento. 
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Per quanto riguarda il potere di revoca, è possibile distinguere a seconda che  
oggetto di revoca sia un atto a carattere generale oppure un atto particolare.  
Nel primo caso la revoca opera con efficacia ex nunc; nel secondo caso opera 
con efficacia ex nunc se l’atto da revocare è a favore del contribuente, opera con 
efficacia ex tunc se l’atto è sfavorevole al contribuente. 
A questo punto, si può tentare una classificazione delle categorie degli atti di 
autotutela, operando una suddivisione in: 
i. autotutela necessaria. 
ii. autotuela contenziosa. 
iii. autotutela spontanea
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. 
La prima coincide con il vasto campo dei controlli, con un sistema legato ad un 
modello organizzativo il cui principio fondamentale è quello della gerarchia, dove la 
struttura amministrativa è fortemente centralizzata e accentrata ed un sistema 
amministrativo nel quale l’intervento pubblico è quantitativamente limitato.  
Da ciò l’esigenza di un complesso e variegato sistema di controlli (sui singoli 
atti, sulla gestione complessiva, sulle persone, sul funzionamento degli organi, in 
particolare di quelli collegiali; controlli preventivi e successivi) che nel suo insieme 
viene a costituire la cosiddetta autotutela necessaria della pubblica amministrazione. 
L’autotutela contenziosa o “da ricorso” si ha quando la pubblica 
amministrazione ha il dovere di risolvere una controversia tra un proprio soggetto od 
                                                 
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 F.BENVENUTI,Autotutela op. cit.. 
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organo ed un cittadino il quale abbia, per l’appunto, proposto un ricorso 
amministrativo. 
L’autotutela spontanea, ossia l’adozione discrezionale di atti di secondo grado 
per l’eliminazione di atti amministrativi viziati, è l’oggetto del nostro studio, la quale 
si concretizza attraverso atti d’annullamento d’ufficio, di revoca e di rinuncia in caso 
di autoaccertamento. 
 
2. Potestà di autotutela. 
 
A questo punto della trattazione si può iniziare a descrivere i differenti 
provvedimenti in cui si manifesta il potere di autotutela, analizzando separatamente 
l’annullamento d’ufficio, la revoca e l’abrogazione, che rappresentano dei mezzi di 
tutela degli interessi dell’Amministrazione, la quale, rimuovendo di propria iniziativa 
l’atto viziato, si sottrae alle conseguenze dannose che ne derivano; perciò, la relativa 
potestà viene detta di autotutela
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. 
                                                 
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 LANDI POTENZA, Manuale di diritto amministrativo, Milano, 1997, p. 259.